前言

　　目前，在房地产开发中，以拆迁还建方式置换取得土地的情况普遍存在，房产开发完成后，一部分房产又被开发商留下来自己经营。

　　因为拆迁还建取得土地出让金标准较低，开发后的自用房一般不售不租，所以，进入纳税环节后的还建房和自用房往往因为开发商不懂政策或主观故意少申报或不申报纳税，造成契税、印花税纳税偏低和房产税漏缴的情况。

　　那么，在征管过程中，如何发现、评估、认定开发商的还建房和自用房纳税偏低或漏报呢？

　　一、案例

　　2010年，H公司通过土地出让和拆迁还建的方式在城区核心地段取得项目土地2450㎡用于房地产开发，其中，拆迁居民房屋19户，置换土地面积2018.58㎡，缴纳土地出让金270714元。

　　该项目规划建筑总面积20910.44㎡，其中住宅10896.05㎡，还建居民房屋2624.15㎡，项目综合楼4283.38㎡。2012年，H公司以270714元土地出让金为依据，向地税部门申报缴纳契税10828.56元，产权转移书据印花税135.4元。

　　2016年，税务机关通过将该项目的土地面积、土地价格与同城同类地段土地面积、价格进行比对分析，发现该项目契税计税依据明显偏低，分析推断H公司可能存在少申报契税、印花税和房产税的问题。

　　二、分析

　　经查，H公司2011年与国土资源局签订国有土地使用权出让合同，宗地面积2450㎡，其中，国有土地面积1897.14㎡，房改房（拆迁还建置换土地）552.86㎡。1897.14㎡国有土地实际上分两次出让，2009年出让989.36㎡，2011年出让907.78㎡。

　　由于土地出让前后时间不同，导致土地出让价格的基准市场楼面基准地价差距很大，2009年市场楼面地价为262.79元/㎡，2011年市场楼面地价为398.46元/㎡。而且划拨土地和房改房土地在计算土地出让金的百分比系数也不一样，划拨土地按标准地价的40%收缴出让金，而房改房土地按标准地价的10%收缴出让金。所以三次收取的土地出让金合计为270714元。

　　由于一宗地多次转让划拨，土地性质、市场楼面基准地价不一，计算出让金的百分比系数都不一样，所以出现了出让金与同类项目相比偏低，最终导致了纳税依据偏低。H公司正是利用了这种综合地价偏低的特殊情况少申报了税收，蒙混过关，未被税务机关发现。

　　本案例少申报纳税包括两个方面：

　　1该项目中的2624.15㎡居民拆迁还建房没有缴纳契税、印花税；

　　2用于H公司自营（酒店）的4283.38㎡综合楼没有缴纳房产税。找准风险点之后，税务部门通过与H公司约谈，纳税人确认少缴地方税费的事实，并愿意主动自查补缴地方税费。

　　应补缴地方税额如下：

　　契税：关于契税的适用税率。

　　《财政部、国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）规定，出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。其中，以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。本案例中H公司采取土地置换的方式获取土地然后还建，应当视为土地、房屋权属转移，按土地、房屋权属转移4%的税率，对建设还建房付出的建筑成本价格2516559.85元补缴契税100662.40元。

　　印花税：根据《中华人民共和国印花税暂行条例》及其施行细则规定，产权转移书据的印花税税率为0.5‰，补缴印花税计税依据与契税计税依据相同，补缴税额为1258.28元。

　　房产税：根据《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号）第二条第四项规定，房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付使用的次月起计征房产税。

　　根据《房产税暂行条例》的相关规定，其自用房产按房产原值的70%作为房产税应纳税所得额，再按1.2%的税率缴纳房产税。故其补缴房产税计税依据为自营的综合楼房产原值4107761.42元，追缴房产税额为34505.20元。

　　三、分析

　　本案例中，H公司仅对土地出让金部分申报缴纳契税和印花税，对拆迁还建房部分未申报契税和印花税，对开发完成后留下来用于自营的综合楼未申报缴纳房产税。

　　根据本案税收风险特点，笔者提出如下三条建议：

　　1凡房地产开发企业采取拆迁还建方式取得开发土地，或是将开发的房地产项目用于经营实体或自用的，均在税收风险范围之列。笔者建议税务部门强化信息比对分析和现场管理，认真查证企业取得土地方式和形成房地产开发产品后的使用状态，防止类似纳税明显偏低的情况出现，以减少税收风险。

　　2个别地方政府在拍卖土地过程中，拆迁置换出的土地由房地产开发企业无偿使用（不收土地出让金），开发企业直接以还建房补偿拆迁户。这种情况漏税的风险更大，税务机关应加以重视。

　　3对房地产开发企业以拆迁还建房屋方式取得土地的，税务机关在计算契税、印花税的计税依据时，应区分具体情况，据实计算拆迁还建房屋的价值。